Die beschränkte amerikanische Erbschaftssteuer oder weshalb die Ferienwohnung im Schweizer Nachlass in den USA gemeldet werden muss

Schweizer Staatsbürger mit Wohnsitz in der Schweiz und ohne merkbare Verbindung zu den Vereinigten Staaten, unterstehen der Amerikanischen Erbschaftssteuer sofern sie US-Vermögenswerte, sogenannte US Situs Assets, im Wert von mindestens USD 60’000 halten. Dies unabhängig vom Aufbewahrungsort dieser Werte.

Beim Ableben der betreffenden natürlichen Personen haben die Erben oder die eingesetzten Willensvollstrecker entsprechende Deklarationspflichten gegenüber dem IRS und haften für die korrekte Deklaration sowie für die geschuldeten Nachlasssteuern.

1. Einführende Bemerkungen Die amerikanische Steuerbehörde

IRS (Internal Revenue Service) scheint in der Schweizer Banken- und Geschäftswelt omnipräsent zu sein. Und dies nicht erst seit dem in Kraft treten des FATCA-Abkommens am 1. Juli 2014, ein extraterritoriales Amerikanisches Gesetz, welches einseitige und umfassende Meldepflichten für ausländische Finanzakteure vorsieht, dessen Zweck es am Ende ist, US-amerikanische Steuerpflichtige zu identifizieren. Man könnte versucht sein zu denken, wenn man weder die US-Staatsbürgerschaft besitzt, noch Green Card Holder ist noch den «substantial presence test» erfüllt, also keine «US Person» aus der Sicht des amerikanischen Steuerrechts ist, habe man mit dem amerikanischen IRS nichts zu tun. Dem ist nicht so.

2. Grundlage der Deklarationspflicht gegenüber dem IRS

Wenn ein Schweizer Bürger, mit Wohnsitz und Steuerpflicht in der Schweiz, bei seiner Schweizer Hausbank mit Sitz in der Schweiz im Depot Aktien oder Obligationen von US-Firmen hält, welche gesamthaft den genannten Wert von USD 60’000 erreichen, dann ist bei dessen Ableben eine amerikanische Nachlasssteuerdeklaration gegenüber der Amerikanischen Steuerbehörde IRS geschuldet. Die Nachlasssteuerdeklaration muss mittels einem speziellen Formular einaereicht werden. namentlich Form 706-NA «United States Estate (and Generation-Skipping Transfer) Tax Return» (siehe Grafik).

Auf der Webseite des IRS wird ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Nachlasssteuer auf dem Transfer der Nachlasswerte geschuldet ist und nicht auf dem Empfang von Teilen des Nachlasses. Die Steuererklärung ist weiter innert neun Monaten ab dem Todeszeitpunkt des Erblassers oder der Erblasserin einzureichen und es ist zu empfehlen, eine solche Deklaration durch einen Steuerbuchhalter oder Steuervertreter vorbereiten zu lassen.

3. Die Erkennung von US Situs Assets Als US Situs Assets werden neben Aktien und Obligationen von US-Firmen auch in den USA inkorporierte Anlagefonds angesehen sowie in den USA gelegene Immobilien.

Hält man Apple-Aktien, Wal-Mart-Aktien oder Philip Morris-Aktien, ist eine Identifikation als amerikanischer Vermögenswert (US Situs Asset) unproblematisch. Die meisten Banken führen zudem die in der Depotliste enthaltenen Investitionen nach Länder auf, weshalb oft eine Position «Total Aktien und ahnliche Anlagen in den USA» zu finden ist. Es gibt jedoch auch Investments, bei denen eine Qualifikation nicht offensichtlich ist. Die verlässliche Feststellung ob eine emittierende Gesellschaft von einem Anlagefonds nach amerikanischem Recht oder in den Vereinigten Staaten errichtet wurde, liegt nicht immer auf der Hand. In diesen Fallen, lohnt es sich nähere Abklärungen zu treffen. Gefragt sind die speziellen Fachkenntnisse der Vermögensverwalter und Bankberater sowie deren Aufmerksamkeit bei der Zusammensetzung der Investmentportfolios der Kunden.

4. Das revisionsbedürftige Doppelbesteuerungsabkommen von 1951 zwischen der Schweiz und den USA

Es besteht zwar ein Abkommen zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten von Amerika aus dem Jahr 1951 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Nachlass- und Erbschaftssteuern.

Dieses Abkommen ist aus heutiger Sicht leider im Gegensatz zu dem deutschen oder österreichischen

Doppelbesteuerungsabkommen nicht sehr effektiv, da es die Depot-werte in amerikanische Anlagen nicht von der Besteuerung ausnimmt. Die Schweiz und die Schweizer Finanz hat es im Gegensatz zu anderen Länder versäumt, eine amerikanische Erbschaftssteuer im Nachlass eines nicht amerikanischen Schweizer Erblassers auf die Fälle von amerikanischen Betriebsstätten oder amerikanischen Immobilien zu beschränkten.

Seit längerem sind von Schweizer Seite Bestrebungen im Gange um das alte Abkommen von 1951 neu zu verhandeln, jedoch ohne Erfolg. Wie in so vielen anderen Bereichen setzten die Vereinigten Staaten ihre extraterritorialen Besteuerungsansprüche konsequenter denn je durch.

Besonders stossend ist für die Betroffenen, seien es dies die künftigen Erblasser, die Erben oder die Willensvollstrecker, dass man der amerikanischen Steuerbehörde unter Beanspruchung des Doppelbesteuerungsabkommens detaillierte Auskunft über den gesamten weltweiten Nachlass des Erblassers oder der Erblasserin im Todeszeitpunkt liefern muss, somit tatsächlich auch über den Marktwert der Ferienwohnung auf Sardinien, was Bewertungsschwierigkeiten aufwerfen kann. Die Berechnung der Erbschaftssteuer erfolgt nämlich durch den Miteinbezug des Wertes des weltweiten Nachlasses.

Die Vereinigten Staaten gewähren zwar, gestützt auf das genannte Abkommen von 1951, eine Steuerbefreiung, die nach ihrem Gesetze gewährt würde, wenn der Erblasser in den USA Wohnsitz gehabt hatte. Die Befreiung wird mindestens mit demjenigen Teilbetrag gewährt, der dem Verhältnis entspricht, in dem der Wert des gesamten der Steuer unterworfenen beweglichen und unbeweglichen Vermögens zum Wert des gesamten beweglichen und unbeweglichen Vermögens steht, das von den Vereinigten Staaten besteuert worden wäre, wenn der Erblasser dort Wohnsitz gehabt hätte. Es wird somit immerhin der maximale Freibetrag von gegenwärtig USD 543 Mio im Verhältnis der US-Werte zum Gesamtnachlass berücksichtigt.

5. Berechnungsbeispiel

Beispielsweise wäre der Steuerfreibetrag bei einem Gesamtnachlass von USD 6 Mio und amerikanischen Investitionen (US Situs Asset) von USD 600 000 gerade 10% des amerikanischen Freibetrages gemäss Doppelbesteuerungsabkommen d. h.

USD 543’000. Entsprechend würde eine Steuer von 18%-40% auf einem Betrag von USD 57’000 erhoben.

Ohne Beanspruchung des Doppelbesteuerungsabkommens d.h. sollte der Nachlass nicht willens sein die Gesamtvermögenswerte den amerikanischen Steuerbehörden offenzulegen, würde im vorgehenden Beispiel die Nachlasssteuer von 18%-40% auf einem Betrag von USD 540°000 berechnet (USD 600 000 – USD 60’000). Jedoch können in beiden Fällen die Kosten für den Nachlass (Beerdigungskosten/Nachlasskosten) in Abzug gebracht werden und die allenfalls in der Schweiz bezahlte Steuer des Nachlasses bzw. der Erben angerechnet werden.

6. Keine Steuerbefreiung bei Begünstigung von nicht amerikanischen karitativen Institutionen

Die amerikanische beschränkte Nachlasssteuer wird jedoch vollends absurd, wenn der Erblasser karitative Institutionen begünstigt, in der Schweiz der Nachlass dadurch steuerbefreit wird, auf den amerikanischen Vermögenswerten im Nachlass jedoch eine Steuer in die USA abgeführt werden muss, da europäische karitative Organisationen in der Regel in den USA als solche für die Steuerbefreiung nicht anerkannt werden. Auch auf solchen Vermögenstransfers verdient der amerikanische Fiskus.

7. Der US-Freibetrag

Der amerikanische Freibetrag wurde 2011 neu bei 5 Mio USD festgelegt und er wird jährlich angepasst.

Durch obenerwähnte Berechnung ergibt sich, dass es Fälle gibt, bei denen zwar wegen den US-Werten von über 60’000 USD eine Deklarationsptlicht besteht, der Aufwand für die Einreichung der beschränkten Nachlasssteuerdeklaration betrieben werden muss, am Ende aber keine Nachlasssteuer geschuldet ist. Unter Beanspruchung des Doppelsteuerabkommens ist jedenfalls bei einem Gesamtnachlasswert unter dem amerikanischen Steuerfreibetrag (in 2014 USD 5’34 Mio) keine Nachlass-steuer in den USA geschuldet.

8. Offenlegungspflichten gegenüber dem IRS

Die Beanspruchung des Doppelbesteuerungsabkommens durch den Schweizer Nachlass bedeutet jedoch, dass neben anderen Dokumenten auch Kopien von Ehe- und Erbvertragen, von Testamenten und letztwilligen Verfügungen oder von Erbverzichtverträgen mit entsprechender Übersetzung beizulegen sind.

Vor Einreichung einer beschränkten Nachlasssteuererklärung sind die guterrechtlichen Verhältnisse unter den Ehegatten und die erbrechtlichen Anordnungen zu berücksichtigen.

Unterstehen die Ehegatten gestützt auf Wohnsitz oder aber auch gestützt auf entsprechende Eheverträge dem schweizerischen Recht, so erfolgt bei Auflösung des Güterstandes durch den Tod eines Ehegatten, zuerst die güterrechtliche Auseinandersetzung und erst in der Folge kann der Wert des Nachlasses korrekt erfasst werden. Im Rahmen der güterrechtlichen Auseinandersetzung ergibt sich denn auch ein gewisser bescheidener Spielraum mit der Zuteilung von amerikanischen Vermögenswerten. Es gilt als vertretbar, wenn im Rahmen dieser Auseinandersetzung zum Beispiel bei der Errungenschaftsbeteiligung die Hälfte der amerikanischen Steuerwerte dem überlebenden Ehegatten zugeteilt wird. Unter Umständen ist dann der Grenzwert für die Steuerdeklaration nicht mehr erreicht oder aber die Steuerwerte können reduziert werden.

9. Schlussbemerkungen

Der extraterritoriale Anspruch des Amerikanischen Staates auf Besteuerung aller möglichen Vorgänge, auch bei nicht US-Bürgern ohne Bezug zu den Vereinigten Staaten, bleibt stossend und für die meisten Betroffenen
oder deren Rechtsnachfolger kostspielig und unverständlich. Das Steuersystem ist äusserst kompliziert und unübersichtlich und ständig im Wan
del. Bleibt zu warten ob dies irgendwann spürbare Konsequenzen haben wird und weniger in den amerikanischen Markt investiert wird.

Zuger Steuer Praxis 59 / 2015 C 43/2

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